Практика применения раздела V.I Налогового кодекса Российской Федерации: итоги 2017 года

Российские суды, наконец, сформировали официальную позицию по ключевым вопросам, связанным с применением раздела V.I Налогового кодекса Российской Федерации. Напомним, что нормы о принципах ценообразования в сделках, заключенных взаимозависимыми лицами, вступили в силу еще в 2012 году. В 2015 и 2016 годах несколько дел, основанных на нормах о контроле ценообразования, уже рассматривались арбитражными судами, однако касались они по преимуществу либо права территориальных налоговых органов использовать при доказывании необоснованной налоговой выгоды положения трансфертного законодательства, либо условий признания сторон взаимозависимыми. Но только сейчас, когда прекратили свое действие все переходные положения и льготные суммовые пороги, когда прошедшие налоговые проверки выявили нарушителей, не подавших уведомления о контролируемых сделках, и когда по ряду таких сделок налогоплательщикам были доначислены суммы налога на прибыль, когда в производстве арбитражных судов накопилось достаточно дел об оспаривании таких решений, появилась возможность систематизировать судебную практику по наиболее существенным положениям закона.

2017 год начался с громкого решения по делу небольшой нефтеперерабатывающей компании ЗАО «Нефтяная компания Дулисьма». Фактически решение по делу № А40-123426/2016 было принято Арбитражным судом города Москвы еще в 2016 году, но мотивировочная часть (а соответственно, и все выводы, на которых основывался суд) датируется 27 января 2017 года. Само по себе рассмотрение дела представляло особый интерес: по причине того, что это дело было первым, в котором рассматривался вопрос о применении методов трансфертного ценообразования. Судья не рискнул даже рассматривать его единолично. Беспрецедентным стало решение сформировать для рассмотрения коллегиальный орган из трех судей. Кроме того, проверку законности решения налогового органа инициировала налоговая инспекция, несмотря на то, что налогоплательщик отказался от исковых требований и оплатил сумму недоимки. В результате, по сути, рассмотрение этого дела было направлено на формирование правоприменительной практики и, пожалуй, впервые и налоговые органы, и налогоплательщик принимали участие в нем не ради победы, а ради поиска истины. Согласитесь, случай воистину уникальный.

Хотя решение по делу ЗАО «Нефтяная компания Дулисьма» не обжаловалось в высших инстанциях, оно содержит ряд выводов, которые стоит учитывать налогоплательщикам, совершающими контролируемые сделки:

  1. Арбитражный суд подтвердил важность наиболее полного заполнения уведомления о контролируемых сделках и подготовки трансфертной документации.
  2. Если налогоплательщик знает, что цена сделки, совершенной им, соответствует рыночному значению, он должен самостоятельно озаботиться получением сведений о таких сопоставимых рыночных ценах, а если не может сделать это, то выбрать другой метод ценообразования. Суд отклонил довод налогоплательщика о том, что ФНС России должна обладать информацией о ценах по сопоставимым сделкам, совершенным другими «малыми нефтяными организациями» в регионе, и признал сопоставимой ценой котировку цен по данным специализированного аналитического агентства. К слову, фактически налоговый орган имел и представил данные о ценах по сопоставимым сделкам, которые оказались существенно выше тех, что применял налогоплательщик.

А пока эксперты подробно анализировали каждое слово диковинного решения, Верховный Суд готовился взять ситуацию в свои руки. И вот уже в феврале был подготовлен Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации1, расставивший пусть не все, но многие точки над «i». Приведем основные выводы, сделанные высшей судебной инстанцией, которыми всем нам предстоит руководствоваться в ближайшее время.

О праве территориальных налоговых органов контролировать соблюдение норм о трансфертном ценообразовании

Территориальные органы ФНС России по общему правилу не вправе осуществлять контроль за ценообразованием по сделкам, независимо от того, являются они контролируемыми или нет.  Позиция судов, согласно которой налоговые инспекции вправе проверять правильность применения цен по тем операциям, которые не признаются контролируемыми сделками, в рамках камеральных или выездных налоговых проверок, признана незаконной.

Существует лишь одна ситуация, когда территориальные налоговые органы на законном основании вправе проверять соответствие методики ценообразования рыночной: когда в соответствии с требованиями части второй Налогового кодекса доходы, прибыль, выручка должны определяться исходя из рыночных цен. Для этих целей налоговые органы должны использовать положения раздела V.I.

Несмотря на то, что несоответствие примененной налогоплательщиком цены рыночному уровню не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды, Президиум подчеркнул, что многократное отклонение цены сделки от рыночного уровня может учитываться в качестве одного из признаков получения необоснованной налоговой выгоды в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, указывающими на несоответствие между оформлением сделки и содержанием финансово-хозяйственной операции. Другими словами, такое отклонение цены от рыночного «коридора» дополняет перечень причин, которые могут спровоцировать выездную налоговую проверку и вызвать сомнения в экономической целесообразности той или иной операции.

О последствиях влияния взаимозависимых лиц на экономические результаты контролируемой сделки

Коснулся Президиум и такого вопроса, как влияние взаимозависимости сторон сделки на ее результаты. В числе прочего судьи отметили, что хотя взаимозависимость участников и ставит под пристальный контроль ценообразование по сделке, не всегда нерыночность цены может объясняться такой взаимозависимостью. То есть налогоплательщик, совершивший сделку с взаимозависимым лицом на нерыночных условиях, вправе доказывать, что причина этого кроется в других экономических обстоятельствах.

Кроме того, налогоплательщик вправе обосновывать нерыночность цены по одной сделке компенсирующими условиями другой контролируемой сделки. Таким образом, хотя система симметричных корректировок и не работает, сверхприбыль по другой сделке в группе взаимозависимых лиц может стать обоснованием ее недостаточности по спорной сделке.

О независимой оценке как методе трансфертного ценообразования

Риторика судей показывает, что отчет оценщика как доказательство рыночной стоимости давно утратил свой авторитет. Президиум напомнил два случая, в которых применение экспертной оценки допустимо в качестве основного источника данных о сопоставимых рыночных ценах:

  1. В качестве источника информации, используемой при сопоставлении условий сделок, если сведения о сопоставимых сделках, совершенных самим налогоплательщиком с лицами, не признаваемыми взаимозависимыми, а также иные источники сведений, перечисленные в пункте 1 статьи 105.6 Налогового кодекса, отсутствуют или являются недостаточными2.
  2. Вместо методов определения доходов (прибыли, выручки), предусмотренных главой 14.3 Налогового кодекса, если налогоплательщиком совершена разовая сделка, а указанные методы не позволяют определить соответствие цены рыночному уровню3.

Стоит отметить, что при определении цены контролируемой сделки налогоплательщик может использовать не только конкретный метод, определенный законом, но и комбинацию методов, и метод, который сам считает наиболее обоснованным, чтобы доказать свою правоту. В связи с этим думается, что при определении цены недвижимости при заключении контролируемых сделок купли-продажи и аренды стоит применять метод сопоставимой рентабельности, дополняя его выводы экспертным заключением.

В июне юридическое сообщество вновь оживилось: Арбитражный суд Москвы вынес первое положительное решение по делу об оспаривании цены контролируемой сделки по нормам раздела V.I Налогового кодекса. На этот раз участники спора были гораздо внушительнее, поэтому и внимания к нему было приковано больше. Истцом выступило ПАО «Уралкалий» – крупный игрок на российском рынке и один из крупнейших налогоплательщиков. Решением по делу № А40-29025/17 уже другой судья Московского арбитража, не побоявшись рассмотреть столь значительное дело единолично, полностью отменил решение ФНС России о доначислении прибыли, которая не была получена налогоплательщиком в результате совершения контролируемой сделки. На этот раз налогоплательщик выполнил все действия, которые минимизировали его риски: подал уведомление о контролируемых сделках, подготовил трансфертную документацию и представил ее по запросу налогового органа. Налогоплательщик доказал, что применимым методом определения цены по сделке является метод сопоставимой рентабельности, причем анализируемой стороной сделки была признана иностранная компания. Ее рентабельность и сравнивалась с рентабельностью компаний, занимающихся аналогичной деятельностью за рубежом.

Метод ценообразования, предложенный налогоплательщиком, был признан соответствующим законодательству, и решение было вынесено в его пользу. Однако в апелляционной инстанции оно не устояло, и Девятый арбитражный апелляционный суд принял новый судебный акт. Вышестоящий суд счел, что к контролируемой сделке мог быть применен приоритетный метод ценообразования – метод сопоставимых рыночных цен, поскольку необходимые сведения о ценах сопоставимых сделок доступны в котировках информационно-ценового агентства «Аргус Медиа». Думается, что у представителей налогоплательщика найдется, чем отстоять свою позицию в кассации. Дело уже назначено к рассмотрению на начало февраля, и пожалуй, его результат будет стоить наших ожиданий.


  1. Обзор утвержден Постановлением Президиума Верховного Суда Российской Федерации от 16.02.2017.
  2. Подпункт 3 пункта 2 статьи 105.6 Налогового кодекса Российской Федерации.
  3. Пункт 9 статьи 105.7 Налогового кодекса Российской Федерации.
Ольга Курамшина

Ex-Старший юрист

Налоговая и юридическая практика

Корпус Права (Россия)

Другие статьи по темам
Смотрите также статьи из номера
«…И за все, что мы делаем, отвечаем тоже вместе…»: разъяснения верховного суда по вопросам привлечения к субсидиарной ответственности контролирующих лиц

Под завершение 2017 года Верховный суд РФ провел заседание, итогом которого стало Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 21 декабря 2017 г. № 53.

10 февраля, 2018

Лучше избавиться от неприятности, чем радоваться небольшой выгоде

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

10 февраля, 2018

На западном фронте без перемен!?

К концу года в Государственную Думу поступил проект закона о «Внесении изменений в Федеральный закон о валютном регулировании». Основной интригой нововведений было определение статуса валютного резидента и расширение списка разрешенных валютных операций.

10 февраля, 2018

Желтый пес на хвосте принес!

Наступивший год принес нам много нового, особенно в части налогообложения. Изменения затронули очень многие главы Налогового кодекса РФ. В этой статье будет уделено внимание тем поправкам, которые относятся к большинству юридических и физических лиц в Российской Федерации.

10 февраля, 2018

Уголовная ответственность за преступления в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности

Российским уголовным законодательством предусмотрена статья 76.1 УК РФ об освобождении от уголовной ответственности по делам о преступлениях в сфере экономической деятельности.

10 февраля, 2018

Усиление налогового контроля

2017 год был щедр на выработку налоговыми органами концептуальных подходов к налоговому контролю как в сфере применяемых подходов (методов), так и в направлении обозначения пределов прав налогоплательщиков на применение методов налоговой экономии. Объем статьи, к сожалению, не позволяет всесторонне описать масштаб усиления налогового контроля, а всего лишь указывает на самые заметные индикаторы этого необратимого процесса.

10 февраля, 2018

Снижение ставок и сокращение вычетов: наиболее важные изменения налогового законодательства США в конце 2017 года

20 декабря 2017 г. Конгресс США принял Закон «О снижении налогов и создании рабочих мест», который был подписан Президентом США Дональдом Трампом.

10 февраля, 2018

Утром деньги, вечером стулья?

Активное развитие Вооруженных Сил Российской Федерации в последние годы было бы невозможно без планомерного обновления существовавшей устаревшей материальной части. В рамках Государственной программы вооружений до 2020 года, цель которой увеличить долю современных вооружений и военной техники до 70%.

10 февраля, 2018

Подписаться на журнал

Мы уверены, что журнал не только увеличит эффективность работы Ваших сотрудников, но и сократит издержки на консультантов.

Журнал доступен бесплатно в электронной версии.

Скачать бесплатно