Налоговая амнистия дробления бизнеса 2025-2026 годов

Определение дробления бизнеса

Дробление бизнеса — это разделение единой предпринимательской деятельности между несколькими формально самостоятельными лицами (организациями, индивидуальными предпринимателями) (далее — группа лиц), в отношении которых осуществляется контроль одними и теми же лицами, направленное исключительно или преимущественно на занижение сумм налогов путем применения специальных налоговых режимов[1].

Предусмотренное законом понятие «дробления бизнеса» основано на положениях статьи 54.1 Налогового кодекса РФ и сложившейся правоприменительной практике. Предпринимательская деятельность конкретного налогоплательщика может быть квалифицирована налоговыми органами как осуществляемая с применением схемы дробления бизнеса в результате исследования всех фактических обстоятельств ведения деятельности таким налогоплательщиком и его взаимозависимыми лицами на основании доказательств, в совокупности свидетельствующих о ведении единой предпринимательской деятельности и намерении лица получить необоснованную налоговую экономию.

Как следует из правовых позиций Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ[2] «дробление бизнеса» представляет собой искусственное распределение доходов от реализации товаров (работ, услуг) между несколькими лицами, которыми прикрывается фактическая деятельность одного хозяйствующего субъекта, не отвечающего установленным законом условиям для применения преференциального налогового режима.

Признаки дробления бизнеса

• дробление одного бизнеса (производственного процесса) происходит между несколькими лицами, применяющими специальные системы налогообложения (систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее — ЕНВД) или упрощенную систему налогообложения (далее — УСН)) вместо исчисления и уплаты НДС, налога на прибыль организаций и налога на имущество организаций основным участником, осуществляющим реальную деятельность;
• применение схемы дробления бизнеса оказало влияние на условия и экономические результаты деятельности всех участников данной схемы, в том числе на их налоговые обязательства, которые уменьшились или практически не изменились при расширении в целом всей хозяйственной деятельности;
• налогоплательщик, его участники, должностные лица или лица, осуществляющие фактическое управление деятельностью схемы, являются выгодоприобретателями от использования схемы дробления бизнеса;
• участники схемы осуществляют аналогичный вид экономической деятельности;
• создание участников схемы в течение небольшого промежутка времени непосредственно перед расширением производственных мощностей и/или увеличением численности персонала;
• несение расходов участниками схемы друг за друга;
• прямая или косвенная взаимозависимость (аффилированность) участников схемы дробления бизнеса (родственные отношения, участие в органах управления, служебная подконтрольность и т.п.);
• формальное перераспределение между участниками схемы персонала без изменения их должностных обязанностей;
• отсутствие у подконтрольных лиц, принадлежащих им основных и оборотных средств, кадровых ресурсов;
• использование участниками схемы одних и тех же вывесок, обозначений, контактов, сайта в сети «Интернет», адресов фактического местонахождения, помещений (офисов, складских и производственных баз и т.п.), банков, в которых открываются и обслуживаются расчетные счета, контрольно-кассовой техники, терминалов и т.п.;
• единственным поставщиком или покупателем для одного участника схемы дробления бизнеса может являться другой ее участник, либо поставщики и покупатели у всех участников схемы являются общими;
• фактическое управление деятельностью участников схемы одними лицами;
• единые для участников схемы службы, осуществляющие: ведение бухгалтерского учета, кадрового делопроизводства, подбор персонала, поиск и работу с поставщиками и покупателями, юридическое сопровождение, логистику и т.д.;
• представление интересов по взаимоотношениям с государственными органами и иными контрагентами (не входящими в схему дробления бизнеса) осуществляется одними и теми же лицами;
• показатели деятельности, такие как численность персонала, занимаемая площадь и размер получаемого дохода, близки к предельным значениям, ограничивающим право на применение специальной системы налогообложения;
• данные бухгалтерского учета налогоплательщика с учетом вновь созданных организаций могут указывать на снижение рентабельности производства и прибыли;
• распределение между участниками схемы поставщиков и покупателей, исходя из применяемой ими системы налогообложения.

В качестве ключевого признака дробления бизнеса признается осуществление контроля над деятельностью формально самостоятельных лиц (организаций, индивидуальных предпринимателей) одними и теми же лицами. Под контролирующими лицами в контексте дробления бизнеса могут пониматься лица, определяющие принятие управленческих решений, а также иным образом влияющие на результаты предпринимательской деятельности формально самостоятельных лиц. Для установления критерия контроля при дроблении бизнеса налоговыми органами может учитываться фактический выгодоприобретатель (выгодоприобретатели), оказывающий влияние на результаты деятельности формально самостоятельных лиц и осуществляющий ее контроль.

Что такое амнистия дробления бизнеса?

Налоговая амнистия дробления бизнеса — это механизм прекращения обязан­ности по уплате налогов, возникшей за налоговые периоды 2022 — 2024 годов, соответствующих пеней и штрафов, предусмотренных статьями 119, 120 и На­логового кодекса РФ, в части право­нарушений, связанных с фактом дробления бизнеса, при добровольном полном или частичном отказе лицами, участвующими в дроблении, от дробления бизнеса в отношении налоговых периодов 2025 и 2026 годов.

Способы добровольного отказа от дробления бизнеса

Добровольный отказ от дробления бизнеса — исчисление и уплата лицами, участвовавшими в дроблении бизнеса, налогов в размере, определенном в результате консолидации по всей группе лиц доходов и (или) других показателей, соблюдение которых является условием для применения специальных режимов налогообложения[3].

Перечень способов добровольного отказа от дробления бизнеса не ограничен.

Добровольный отказ от дробления бизнеса без изменения организационной структуры бизнеса может осуществляться, в частности, путем:

• перехода формально самостоятельных участников дробления бизнеса на общую систему налогообложения;
• фактического перевода деятельности на одно из лиц группы.

Добровольный отказ от дробления бизнеса путем изменения организационной структуры бизнеса может осуществляться, в частности, путем:

• объединения формально самостоятельных юридических лиц в одно юридическое лицо с возможным созданием по месту ведения ими предпринимательской деятельности обособленных подразделений этой организации;
• полного отчуждения акций (долей) юридических лиц, входящих в группу лиц, иным независимым лицам. При этом группа лиц перестает вести деятельность как единый хозяйствующий субъект.

При этом никакой формальной процедуры амнистии дробления не установлено. В отличии от ранее проводимых амнистий капиталов не нужно подавать никаких деклараций, формальная сторона отсутствует, а действия по отказу от дробления бизнеса имеют исключительно фактический характер. При этом налогопла­тельщики не ограничены в праве информирования налоговых органов о добро­вольном отказе от дробления бизнеса.

На какие случаи не распространяется налоговая амнистия

Амнистия не применяется в следующих случаях:

• если налогоплательщик не отказался от дробления бизнеса в 2025 — 2026 годах;
• если дробление бизнеса выявлено за периоды 2021 года и ранее;
• если решение по результатам налоговой проверки за налоговые периоды 2022-2024 годов вступило в силу до 12.07.2024.

Амнистия не распространяется на следующие налоги (страховые взносы):

• НДФЛ и страховые взносы, доначисленные в связи с занижением (сокрытием) заработной платы поскольку они не связаны с дроблением бизнеса;
• налог на прибыль организаций, доначисленный организациям — участникам схемы дробления, применяющим ОСНО (НДФЛ, доначисленный индивидуальному предпринимателю), или налоги в связи с применением специальных налоговых режимов (УСН, ЕСХН), доначисленные участникам схемы дробления, применяющим специальные налоговые режимы, в связи с занижением (сокрытием) выручки (доходов), не связанных с дроблением бизнеса;
• страховые взносы (дробление бизнеса в целях получения лицами статуса субъектов малого и среднего предпринимательства для применения пониженного тарифа страховых взносов);
• налог на добавленную стоимость в связи с применением льгот в сфере общественного питания (дробление бизнеса в целях освобождения от налогообложения НДС услуг общественного питания, не превышающих по выручке 2 млрд рублей в год);
• налог на добычу полезных ископаемых (дробление бизнеса с целью занижения себестоимости полезного ископаемого).

Если отказаться от дробления бизнеса в части

Под частичным добровольным отказом от дробления бизнеса понимается отказ от дробления бизнеса не по всем компаниям и (или) лицам — участникам дробления, а только по некоторым. При установлении факта частичного добровольного отказа от дробления бизнеса в налоговых периодах 2025 и 2026 годов амнистируемая обязанность по уплате налогов, пеней и штрафов прекращается в соответствующей части. В этом случае налоговая обязанность за соответствующие периоды может быть прекращена в части, определяемой пропорционально сокращению доли доходов от деятельности, осуществляемой налогоплательщиком с использованием дробления бизнеса, в общем объеме доходов лиц, участвующих в дроблении бизнеса (если более точный расчет невозможен исходя из фактических обстоятельств). При расчете не учитываются доходы лиц, участвующих в дроблении бизнеса, полученные в результате сделок между данными лицами (внутри группы).

Если продолжить деятельность с использованием дробления бизнеса

В случае, если после прекращения обязанности по уплате налогов, пеней и штрафов в связи с амнистией по результатам выездной налоговой проверки установлено, что осуществление деятельности налогоплательщика с использованием дробления бизнеса продолжается в 2025 и (или) 2026 годах иной группой лиц, контроль за деятельностью которых осуществляется полностью или частично теми же лицами, которые ранее контролировали деятельность налогоплательщика, на лица, входящие в состав иной группы лиц, возлагается обязанность по уплате налогов, отраженных в решении, вынесенном по результатам проведения налоговой проверки налогоплательщика за налоговые периоды 2022-2024 годов, пеней и штрафов в связи с дроблением бизнеса. Данные обстоятельства фиксируются в актах выездных налоговых проверок, связанных с дроблением бизнеса, за налоговые периоды 2025 или 2026 годов.

Данная норма имеет антизлоупотребительный характер и подлежит применению к налогоплательщикам, имеющим намерение безосновательно снять с себя налоговое бремя в обход выполнения обязательных условий амнистии дробления.

При этом если предпринимательская деятельность продолжается иной группой лиц, контроль за деятельностью которых осуществляется теми же лицами, которые ранее контролировали деятельность налогоплательщика, без признаков дробления бизнеса (например, все участники иной группы лиц применяют общую систему налогообложения, не превышают установленные с 01.01.2025 лимиты применения упрощенной системы налогообложения), то отсутствуют основания для возложения на иную группу лиц обязанности по уплате налогов, отраженных в решении, вынесенном по результатам проведения налоговой проверки налогоплательщика за налоговые периоды 2022 — 2024 годов, пеней и штрафов в связи с дроблением бизнеса.

При этом не предусмотрено досрочное прекращение налоговой обязанности индивидуальных предпринимателей за налоговые периоды 2022-2024 годов, если последние прекращают деятельность или признаются банкротами.

Указанная обязанность прекращается с 01.01.2030, если с 01.01.2025 не будет установлено осуществление данным лицом предпринимательской деятельности с использованием дробления бизнеса в качестве контролирующего лица группы лиц. Если данное лицо продолжит в последующем осуществление деятельности с использованием иных лиц, в отношении которых оно признается контролирующим, то налоговая обязанность физического лица за налоговые периоды 2022-2024 годов возлагается в субсидиарном порядке также и на созданную группу лиц.

Когда ИФНС проигрывает

С учетом существующего фискального судебного тренда абстрактные шансы на победу в налоговом споре по статистике меньше 50 %. Тем не менее, существует ряд обстоятельств, которые способны, в той или иной степени, парировать доводы налогового органа об использовании схемы дробления бизнеса с целью уклонения от уплаты налогов:

• Отсутствие доказательств существования группы компаний как единой и аффилированной структуры совокупности юридических лиц, взаимосвязанных между собой и одновременно подчиненных какому-то головному предприятию, координирующему деятельность остальных[4];
• Взаимодействие компаниями группы с разными заказчиками, несовпадение IP-адресов, используемых компаниями; самостоятельное размещение компаниями информации о своих услугах в сети Интернет[5];
• Каждое из предприятий имеет самостоятельный штат сотрудников, имущество (собственное или арендованное), необходимое для осуществления уставной деятельности, достаточную ресурсную базу[6];
• Регистрация по одному адресу заявителя и членов группы, осуществление руководства взаимозависимыми в силу, в том числе родства, лицами, ведение централизованного бухгалтерского, налогового, кадрового учета, перевод работников, единый IP-адрес могут свидетельствовать не об отсутствии самостоятельной хозяйственной деятельности организаций (индивидуальных предпринимателей), а о сокращении соответствующих расходов, о создании для потенциальных клиентов (покупателей) максимально выгодных условий обслуживания и сами по себе не доказывают нарушение налогового законодательства. Но этот аргумент очень относителен и отрицательная практика по нему все же преобладает. Доводы об экономической обоснованности указанных мер должны быть очень наглядными и серьезными.

Использование различными субъектами предпринимательской деятельности, находящимися на УСН, одного товарного знака, предназначенного для индивидуализации товаров (работ, услуг), не свидетельствует о ведении единой деятельности, поскольку товарный знак регистрируется для различных видов деятельности[7];

• Создание второй компании с целью осуществления продаж обусловлено более коротким экономическим процессом, позволяющим оборачивать денежные средства быстрее, чем в экономической модели, включающей производств в совокупности с самостоятельным осуществлением различных видов предпринимательской деятельности (например, производство и реализация преимущественно собственной продукции, и торговля продукции, приобретаемой у третьих лиц), принятые судом в совокупности с фактами самостоятельного найма своих сотрудников, самостоятельного несения расходов по аренде торговых площадей, закупки оборудования на собственные средства[8].
• Исполнение по сделкам, заключенным компанией со спорными контрагентами, являлось реальным, было обусловлено необходимостью увеличения рентабельности за счет розничной реализации своей продукции через сеть специализированных магазинов, которых ранее общество в собственности не имело. Будучи основными покупателями продукции заявителя, предприниматели, тем не менее осуществляли реализацию продукции иных поставщиков, в том числе конкурентов общества, помещения для своих магазинов арендовали у различных юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, каждый из них обладал всей материально-технической базой, необходимой для самостоятельного ведения бизнеса[9].
• Возможность осуществления компаниями самостоятельных видов хозяйственной деятельности при отсутствии доказательств ведения единой деятельности, которая была искусственно и формально разделена[10].

Идти ли на амнистию?

В течение 2025 года у налогоплательщика есть время на принятие решения о том, в каком виде подавать отчетность за 2025 год с учетом позиции налоговых органов за 2022-2024 года. Налогоплательщик может оценить свои действительные риски, исходя из предъявленных ему требований и в случае уверенности в своей позиции – использовать свое право на оспаривание решения налогового органа.

Таким образом после оценки судебной практики с тем пулом обстоятельств и доказательств, которые были собраны налоговым органом, налогоплательщику следует принимать индивидуальное решение, о том, в каком случае оспаривание доначислений налогов по дроблению будет эффективным, а когда лучше капитулировать и произвести реструктуризацию бизнес-процессов, отказавшись от идеи дробления.

 

[1] Пункт 1 части 1 статьи 6 Закона № 176-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации» (далее – Закон № 176-ФЗ).

[2] Определения ВС РФ от 17.10.2022 № 301-ЭС22-11144, от 23.03.2022 № 307-ЭС21-17713, от 23.03.2022 N 307-ЭС21-17087).

[3] Пункт 1 статьи 6 Закона № 176-ФЗ.

[4] Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 15.05.2023 № Ф08-3979/2023 по делу № А63-20103/2020.

[5] Постановление Арбитражного суда Московского округа от 14.12.2022 № Ф05-30485/2022 по делу № А40-95133/2022.

[6] Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 26.06.2023 № Ф08-4873/2023 по делу № А53-42500/2020.

[7] Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 21.10.2022 № Ф04-6939/2021 по делу № А46-213/2021.

[8] Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 16.06.2022 N Ф04-2823/2022 по делу № А70-8951/2021.

[9] Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 07.02.2023 N Ф09-9561/22 по делу № А34-3364/2020

[10] Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 11.07.2022 № Ф04-2595/2022 по делу № А27-5272/2021.